En principio se habló del impuesto a la seguridad democrática para luego ser convertido en el impuesto al patrimonio y por último, gravando la misma condición de riqueza salió el hoy conocido Impuesto a la riqueza.

En este caso a modo general se va a señalar cuales son los cimientos básicos para dar entendimiento a la presentación, estamos hablando del sujeto activo (Estado), el sujeto pasivo (contribuyentes, personas naturales o jurídicas, nacionales o extranjeras).

Se establece como sujetos pasivos a las personas naturales, jurídicas, sucesiones ilíquidas, pero que tengan la condición de ser contribuyentes del impuesto a la renta.

En el caso de personas naturales no residentes en el país, serán de igual forma contribuyentes del impuesto a la renta, tengan o no la condición de declarantes. Esta misma condición aplica para las sociedades extranjeras que tengan riqueza de forma directa o a través de establecimientos permanentes y a las sucesiones ilíquidas del no declarante y no residente en el país al momento de su muerte.

Un sujeto que no está señalado como pasivo, puede ser a aquel que se le permite y tiene la intención de acogerse a las normas de normalización tributaria, ser declarante voluntario para efectos del impuesto a la riqueza.

Entonces estamos hablando que tenemos unos sujetos pasivos sujetos o no a los convenios de doble imposición, entendiendo como convenio de doble imposición el acuerdo de los Estados para distribuirse la carga tributaria en materia de renta o de patrimonio. Así, podemos tener el caso de una sociedad extranjera puede estar gravada en Colombia de manera directa con la posesión de un bien inmueble de una sociedad, o de manera indirecta con la posesión de maquinaria u otros activos a través de un establecimiento permanente, es esta como la condición básica que aplica cuando existe un inversionista extranjero sin convenio de doble imposición.

Surge entonces la pregunta sobre qué es lo que pasa con ese extranjero que invierte en ese mismo inmueble, en esa misma sociedad o a través de un establecimiento permanente, pero tiene convenio de doble imposición. Como se señaló anteriormente, los sujetos pasivos están sujetos a lo que señalan los tratados internacionales o la legislación interna. A la fecha tenemos los tratados internacionales suscritos con Suiza, Chile, España, Canadá y México, en los cuales regulan el tema del impuesto al patrimonio. Tenemos el otro tratado que está entrando en vigencia, que es el de Portugal, el cual no habla del impuesto al patrimonio. Está también el Tratado con la comunidad Andina de Naciones, que tienen una particularidad acerca de cómo se grava el impuesto al patrimonio.

Estos convenios en su estructura básica siguen el mismo lineamiento y es el reconocimiento de la posibilidad de gravar el impuesto al patrimonio en uno de los Estados.

Por ejemplo, en el caso del tratado con Suiza, se indica que existe la potestad para el Estado colombiano de gravar respecto a la residencia de extranjeros que tengan activos en el país, ya sean a través de bienes inmuebles que se concedan por medio de establecimientos permanentes o patrimonio constituido por buques o aeronaves explotados en tráfico internacional, o bienes inmuebles que estén directamente relacionados con estos buques o aeronaves, únicamente en la medida en que se encuentre la sede administrativa en el país.

En este orden de ideas, tenemos la condición de que un extranjero que pueda tener maquinaria en el país pero no se configura en establecimiento permanente a la luz del Tratado, existiría la condición de que no sea contribuyente del impuesto a la riqueza, esto es entonces un aspecto interpretativo que sería importante que la administración de impuestos defina el alcance que se le quiere dar a esos tratados en aplicación del impuesto a la riqueza.

Adicionalmente, tenemos el caso del que invierte sin tratado o teniendo tratado como en el caso de Portugal que no regula el impuesto al patrimonio, esta persona será contribuyente sin limitación a los efectos que se otorga en los tratados, que es verificar dónde está la sede administrativa para efectos de los buques y aeronaves o si existe establecimiento permanente.

Algo que causa controversia dentro de los sujetos pasivos, son las fundaciones de interés privado, los trust y los fondos de inversión. En el primer caso, hablamos que las fundaciones de interés privado, son un mecanismo a través de cual un constituyente transfiere parte de su patrimonio a favor de esta “fundación de interés privado” para que lo administre y controle en beneficio de unas personas o unas sociedades. Surge entonces la interrogante de quién declara la fundación o los beneficiarios de la fundación.

En una interpretación integral de las normas tributarias, encontramos en el artículo 13 del Estatuto Tributario, que la fundaciones de interés privado deben asimilarse a las sociedades de responsabilidad limitada ¿qué connotación trae esto?, que se le está dando a estas fundaciones la condición de personería jurídica y es a la fundación a la que le corresponde declarar.

¿Por qué es importante analizar si es el declarante la persona jurídica o natural la responsable de declarar?

Como se señaló antes, el impuesto a la riqueza, para el caso de personas naturales va hasta el 2018 y en las jurídicas hasta el 2017, entonces es importante definir el alcance que se tendría en el caso de las fundaciones, que se espera que sea esta interpretación, en el sentido en que se busca una integridad en el sistema tributario colombiano.

Otro de los aspectos importantes es el trust y los fondos de inversión. Los trusts son una figura propia de países anglosajones en los cuales un constituyente transfiere parte de su patrimonio para que sea administrado por un trustee y éste lo administre con cargo a unos beneficiarios determinados o indeterminados.

Los fondos de inversión son colectividades de recursos para desarrollar un proyecto o invertirlos en alguna financiación específica. Tenemos entonces que como sujeto pasivo se señaló, para el caso de sociedades o entidades extranjeras (no se define que se entiendo como sociedades extranjeras). Una interpretación sería considerarla que cuando el legislador quiso señalar esta entidad ¿correspondería en este caso a los trusts o a los fondos de inversión?, es una pregunta que sería importante resolver a través del decreto reglamentario.

Sin embargo al hacer una revisión de lo que se debe entender, a efectos de la lengua española, por entidades, corresponde a la colectividad considerada como una unidad, especialmente con personería jurídica, por tanto si se le da ésta connotación debería ser el declarante (el trust) y no el fondo de inversión, recordemos la importancia de que se defina esto, en la medida en que tendrá incidencia en que si el declarante es la persona natural, tendrá que hacerlo por un año adicional.

No son sujetos pasivos del impuesto al patrimonio, los consorcios y las uniones temporales, las inversiones de capital exterior de portafolio, las corporaciones, las fundaciones y las asociaciones sin ánimo de lucro y entidades que se encuentren en liquidación, concordato, liquidación forzosa administrativa, con acuerdo de reestructuración y las personas naturales que se encuentren sometidas al régimen de insolvencia.

A diferencia de lo que ocurría con los anteriores impuestos al patrimonio, en este caso estamos hablando que ya no se trata de que sean declarantes del impuesto a la renta, por lo que en este impuesto a la riqueza se incluyó a extranjeros que sean declarantes o no.

Se trata como hecho generador la posesión de patrimonio superior a COP1.000 millones al 1 de enero del 2015, entendiendo como patrimonio bruto menos las ventas que tengo esta persona natural o jurídica. Esto corresponde a la foto que se debe tomar para definir si la persona es contribuyente del impuesto a la riqueza en los años siguientes.

Surge el interrogante ¿qué pasa con la persona que en el año 2014 o el 1 de enero del 2015 no tenía el patrimonio de los COP1.000 millones, pero en el 2016 y subsiguientes supera ese monto? ¿Sería sujeto pasivo del impuesto al patrimonio? Se considera que no en la medida en que el hecho generador no se verifica en esta persona al 1 de enero del 2015.

Ahora, ¿qué pasa con las sociedades que nazcan con posterioridad bajo el mismo esquema? No sería sujeto pasivo en cuanto no se configura el hecho generador al 1 de enero del 2015. Esto es para el caso de los inversionistas extranjeros que estén pensando en entrar al país y tengan inquietud de si deben ser contribuyentes de este impuesto.

Para las disoluciones y liquidaciones existe una clausula anti abuso, en la cual se señaló que quienes con ánimos defraudatorios o de manera abusiva deciden liquidarse para no ser sujetos del impuesto a la riqueza, los socios o accionistas serán responsable solidarios respecto de este impuesto.

Tenemos tres escenarios, el primero sería el que se haya liquidado con anterioridad a la vigencia de la ley del 23 de diciembre del 2014, para este caso al existir un principio de no retroactividad en materia fiscal no le serían aplicables las obligaciones como sujeto pasivo del impuesto a la riqueza. Ahora bien, qué pasa frente a lo que corresponde entre la fecha de expedición de la ley y el 1 de enero del 2015, allí entraría la interpretación de lo que se señaló anteriormente de la cláusula anti abuso que es evitar que el contribuyente de manera fraudulenta quiera desaparecer como sujeto pasivo y en esta medida se podría predicar la solidaridad a la hora de definir que es responsable de este impuesto.

El otro escenario sería cuando el sujeto pasivo se haya liquidado el 1 de enero del 2015, ¿sería responsable si ya se liquidó? ¿Serían aplicables las leyes anti abuso? Para este caso en particular se tienen dos teorías, una es la que considera que como ya se causó el hecho generador al 1 de enero, debe ser responsable del impuesto independientemente que con posterioridad entre en su liquidación y como este impuesto tiene causación en los años siguientes (2016-2017) deberá verificarse si este sujeto que entró en liquidación es pasivo del impuesto a la riqueza, esto en aplicación de las normas anti abuso, ya que las leyes están hechas para producir algún efecto y en este caso se tendría que verificar si este sujeto se liquidó nada más con la intención de no pagar impuestos.

Adicionalmente, la administración de impuestos a través de su concepto 0348 del 2014, en el cual evaluaba la causación del impuesto a la riqueza del año 2007, señalaba y aplicaba los mismo preceptos en la cual la causación era en cuatro periodos, consideró que debería revisarse si existía el sujeto pasivo a esa fecha para determinar si estaba obligado a pagar el impuesto a la riqueza. La conclusión sería que se debe revisar si ese sujeto que se liquidó con posterioridad a la expedición de la ley.

Estamos hablando de una diferencia entre personas naturales y personas jurídicas. Por el lado de las personas naturales, estamos hablando que va del 2015 hasta el 2018 y en personas jurídicas va del 2015 hasta el 2017.

Es el valor patronal líquido poseído al 1 de enero del 2015, 2016 y 2017 en el caso de personas jurídicas y 2018 para las personas naturales. Este patrimonio se puede incrementar o disminuir, sin embargo, el legislador trato de mantener una base estable para efectos de evitar el tema de planeaciones, un ejemplo sería ¿qué paso si en los años posteriores el patrimonio de este contribuyente se incrementa? En este caso se debe tomar la menor entre la base gravable determinada en el 2015, aumentar en un 25% determinado por el DANE y la base gravable determinada en el respectivo año. Si la inflación del 2015 es del 3% se debe aplicar en el porcentaje del 25% y se tendría un porcentaje del 0,75%.

Entonces, en el 2015 se tenía una base de COP1.000 millones y en el 2016 se incrementa, en este caso se debe tomar la base gravable menor, lo que sería la multiplicación de la base gravable del 2015 más el 0,75% de la inflación, lo que daría como resultado los COP1.007,5 millones, por tanto se debe tomar la menor así el patrimonio se haya incrementado en los siguientes años.

En el caso de que el patrimonio del contribuyente se disminuya se debe tomar la mayor entre la base gravable determinada en el 2015 disminuir en un 25% la inflación indicada por el Departamento Administrativo Nacional de Estadísticas (DANE) y la base determinada en el respectivo año gravable.

Aplicando los mismos conceptos anteriores, tenemos que el contribuyente tenía en el 2015, COP1.000 millones, sin embargo, se disminuye su patrimonio a COP900 millones y el cálculo da como resultado COP992 millones, lo que sería la aplicación del IPC del año inmediatamente anterior. Por tanto se debe tomar la mayor que sería la de COP992 millones a pesar de que su patrimonio haya disminuido. Se puede observar entonces que lo que el legislador quiso fue mantener de forma estática la base gravable con una variación realmente menor.

Por otra parte, se pueden excluir de la base gravable las acciones, cuotas o partes de intereses en sociedades nacionales, las operaciones activas de crédito realizadas por parte de entidades extranjeras financieras con sociedades nacionales.

Estamos hablando que se trata de una tarifa marginal a diferencia de lo que ocurría antes, cuando las tarifas eran de manera aplicable al patrimonio directamente, en este caso estamos hablando, como ya se mencionó de tarifas marginales.

Finalmente, el impuesto a la riqueza se aplicará de manera marginal y de forma decreciente en el 2015, 2016, 2017 y 2018 para personas jurídicas. Para efecto de la base gravable cuando sean superiores a COP5.000 millones, ésta va a ir bajando.