Cuando una empresa importa un producto, lo hace para darle una ulterior actividad económica al mismo. Así, según Santiago Ibáñez, profesor de la Universidad de Valencia, existen diversas alternativas de utilización de las mercancías importadas:

1. Pueden venderse en el país de importación en el mismo estado en que fueron nacionalizadas.

2. Pueden venderse en el país de importación una vez las mismas han sufrido un proceso de transformación.

3. Pueden utilizarse, como bienes de inversión, en la producción de otros productos o en la prestación de servicios.

En cualquiera de estos escenarios, la actividad de la empresa puede ser susceptible del impuesto de renta, caso en el cual, se exigirá la atribución de un valor a los bienes importados, los cuales, con ocasión al ingreso a territorio aduanero nacional, ya habían recibido una valoración.

La pregunta será, entonces, si puede identificarse una conexión entre estas dos valoraciones (la que se determina en la importación para efectos de IVA y la que se realiza con ocasión del impuesto sobre la renta), las cuales hacen referencia a un mismo objeto material, es decir, si la valoración que se hizo con ocasión de importación puede tener alguna trascendencia en la que se hace para la aplicación del impuesto a la renta.

Este tema, que en lengua española ha sido escasamente tratado (dentro de las notorias excepciones a esta indiferencia teórica, encontramos los textos de Santiago Ibáñez Marsilla La Valoración de las importaciones. Régimen Tributario y Experiencia Internacional, Mc Graw – Hill, 2002, y La Trascendencia de la Valoración Aduanera en el Impuesto sobre Sociedades. Especial Referencia al “Transfer Pricing”, proyecto de investigación GV 00 – 067 – 8 financiado por la Generalitat Valenciana.

Igualmente, pueden verse los libros, con autoría de Francisco Pelechá Zozaya, Hacienda Pública y Derecho Comunitario, IEF, 1994, T. II, Págs. 113 a 115 y El Código Aduanero Comunitario y su aplicación en España, Marcial Pons, 1995, págs. 75 a 77.), pero que ya tiene precedentes importantes en EE UU (Ver Damon Pike, Koichiro Fujimori y Kerwin Ghung, Transfer Pricing v. Customs. Different Paths to the Same Goal, Tax Notes International, agosto 26, 2002, p. 1048. En el caso norteamericano, puede verse, con especial interés, la Sección 1059A del Internal Revenue Code (IRC), introducido por la Tax Reform Act de 1986.) y en Europa (Sentencia del Tribunal de Justicia de la Comunidad Europea de fecha 24 de abril de 1998, Asunto 65/1979, Chatain) posee una especial relevancia si se tiene en cuenta el natural sentido opuesto que produce el valor de las mercancías en la aplicación de los dos impuestos. Así, mientras que un menor precio de la misma en la importación acarreará un menor pago de tributos para el empresario al momento de la nacionalización, esta situación a su vez conlleva un menor valor de adquisición y, con ello, el incremento de la base imponible del impuesto de renta.

Sin embargo, sería demasiado limitado plantear la controversia exclusivamente en el ámbito de la determinación de la empresa, ya que en esta materia se reconoce que existen intereses contrapuestos de la administración aduanera y de la tributaria en el control de los precios de importación declarados por las transacciones internacionales entre empresas vinculadas.

Así, Enrique Barreira, en su ensayo El valor en aduana y los precios de transferencia en las transacciones internacionales entre empresas vinculadas: dos enfoques ante un mismo fenómeno, que puede descargarse desde internet, afirma que dentro de los ajustes que usualmente plantean las Administraciones de Impuestos y de Aduanas hay una clara dicotomía, consistente en procurar combatir la declaración aduanera de valores por debajo de los reales y, por otra parte, aceptar esos valores inferiores para efectos de incrementar la renta originada en la actividad que se produce en el país.

Esta constante tensión no solo determina la racionalidad económica del empresario que realiza operaciones de importación, sino también la de los entes fiscales, razón por la cual, a priori, el tema resulta de crucial relevancia en cualquier estudio fiscal.

Sin embargo, una pregunta reviste todo el análisis, ¿debe existir coherencia entre las dos valoraciones o se puede aceptar la divergencia en las mismas?

Para esto, vale la pena traer a colación la discusión teórica que enfrenta a los defensores del principio de unidad, con el de estanqueidad, para determinar en cuál de estos dos marcos se encuentra Colombia en la aparente tensión que existe en las valoraciones aduanera y para efectos de renta.

El primer principio, es decir el de unidad, que ha sido reconocido por la doctrina internacional, defiende que la personalidad única de la Administración es motivo suficiente para legitimar la vinculación entre las diferentes valoraciones, ya que aceptar lo contrario iría en contravía de los postulados de seguridad jurídica y la buena fe que impone la coherencia con los actos propios de los órganos administrativos.

En este orden de ideas, se entiende que si bien la valoración que se hace al momento de la importación cuenta con ciertos factores y momentos que son diferentes a los de la renta (en donde nuevos valores se han agregado al precio pagado o por pagar al exportador), si estas capas se eliminan, esto es si se realizan los ajustes pertinentes, el valor que arrojaría el análisis aduanero debería ser el mismo que se encontraría en un análisis de renta, a través de una herramienta como los precios de transferencia.

En contraposición con la anterior tesis, la teoría del principio de estanqueidad promueve que la valoración realizada para efectos de un determinado impuesto no puede configurarse como un parámetro que condicione, limite o rija el ejercicio que se realiza para efectos de un tributo diferente.

Esta teoría afirma que la nacionalización de las mercancías y la determinación del impuesto a la renta son dos escenarios en donde no existe un vínculo constante o verificable.

En este orden de ideas, parece ser más cercano a nuestra racionalidad jurídica el respeto al principio de unidad, existiendo un discurso que nos indica que la relación entre la metodología de los precios de transferencia y la valoración en aduanas es señalada por la armonía. Así, nuestro ordenamiento consagra los principios de coherencia, seguridad jurídica y coordinación entre los diferentes órganos del Estado con miras a la cristalización de los fines y objetivos propios del interés general.

En este orden de ideas, el derecho es un sistema impermeable que no admite lagunas, contradicciones interiores o antinomias en su seno. El derecho tributario y el derecho aduanero son, desde diferentes enfoques y perspectivas, ciencias que, armónicamente, estudian los mismos hechos bajo el respeto a unos imperativos superiores aceptados por los funcionarios.

En materia de valoración aduanera y precios de transferencia, se reconocen las diferencias entre estas dos ciencias y, a su vez, se aceptan las interrelaciones que entre ellas puedan existir.

Los precios de transferencia, al igual que la valoración aduanera, son un instrumento neutro, que no está al servicio del interés recaudatorio del Estado, así como tampoco al de los particulares. Son ciencias económicas imparciales.

Todo lo anterior queda recogido y comprobado no solo en la práctica (la administración aduanera en varios casos concretos ha considerado la posibilidad de aceptar un estudio de precios de transferencia para la resolución de una controversia de valor), sino también en el texto de las normas que rigen las dos materias.

Sin embargo, existe un factor de distorsión que rompe con el equilibrio que debe regir en las valoraciones que se realicen, a través de las dos herramientas señaladas.

Esta distorsión proviene por parte del derecho aduanero y hace referencia a la aceptación de los precios indicativos, ya que estos crean un precio que se aleja del real y que, aunque con su aceptación pasen la prueba en materia aduanera, crean una distorsión en el valor base que se toma en las dos metodologías.

En efecto, un precio de referencia como este no es el valor de transacción que realmente se acordó entre el proveedor y el comprador, razón por la cual no responde a la naturaleza cierta de la operación, desde la perspectiva de la valoración en aduanas. Sin embargo, desde la metodología de los precios de transferencia, sí se debe consultar este valor real, lo cual inminentemente llevará a que se cree una diferencia innecesaria y ficticia entre el precio determinado aduaneramente y el que se establece en renta.

Por lo anterior, una Administración de Aduanas seria y conciente de que el nuevo derecho proclama por una pérdida del valor sacramental del texto legal, debería reconocer que la existencia de precios indicativos en su normatividad solamente refleja su incapacidad para controlar eficazmente la valoración de mercancías que se hace en las importaciones hacia territorio aduanero nacional.

Por esto, aunque en lo formal nuestro sistema tributario y aduanero cuenta con todos los principios, garantías y bases jurídicas para que se cree un escenario de unidad en la valoración, existen elementos distorsionantes, como lo son los precios estimados y los indicativos, que desestructuran toda la construcción del sistema y afectan con esto su legitimidad.

Sostener estos dos parámetros de valoración es deslegitimar a la Administración por causa del uso de una herramienta ilegal que refleja su inoperancia en el control y pone al contribuyente en una sin salida: aceptar lo ficticio, para evitar que se le encierre en una situación digna de Kafka.


*Socio, Barreto Caicedo & Cermeño
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